原创 王蕙娜 审计观察
加强对内部审计工作的指导和监督，是审计机关的重要法定职责。2018年1 月12日，审计署发布新修订的《关于内部审计工作的规定》（简称“审计署第 11号令”），明确提出国有企业应当按照有关规定建立总审计师制度。总审计师协助党组织、董事会（或者主要负责人）管理内部审计工作。
本文对国有企业总审计师制度的实践发展历程进行了梳理，分析了当前国有企业建立总审计师制度的基础条件，对国有企业建立总审计师制度工作的重点进行了总结，并就国有企业总审计师制度建立过程中如何解决存在的问题和困难提出了建议。
国有企业建立总审计师制度所具备的基础条件
伴随着改革进程的不断深化，在审计署及其他相关部门的指导与推动下，我国的内部审计工作得到了长足发展，发挥了重要作用，国有企业总审计师制度也在实践中取得了较为丰富的经验，国有企业已具备了建立总审计师制度的基础条件。
（一）监管部门的监督指导为建立总审计师制度营造了良好的外部环境
党的十八大之后，各监管机构和一些地方政府对国有企业建立总审计师制度提出了更加明确的要求，并加大了推动力度。如 2015 年，《浙江省人民政府关于进一步加强内部审计工作的意见》第二条对国有和国有资本占控股地位或者主导地位的企业设置首席审计官（或称总审计师）及其职责进行了规 定 ；2016年，国资委《关于进一步加强中央企业内部审计工作的通知》提出，“中央企业要加快建立总审计师制度，协助董事长或主要负责人管理内部审计工作 ”，银监会《商业银行内部审计指引》第十二条对商业银行总审计师的聘任、 解聘、职责权限、报告制度和质量控制等进行规定；2018年，国资委印发《关于在中央企业开展总审计师试点工作的通知》，要求充分发挥内部审计在促进企业高质量发展中的重要作用，并选择中国核工业集团有限公司、中国航天科工集团有限公司和中国铁道建筑有限公司等 8 家企业进行试点，总结经验。
审计机关作为内部审计工作的主要业务指导和监督机构，对国有企业建立总审计师制度出台了一系列顶层设计和制度建设相关措施。2018年1月，审计署第 11号令第六条对国有企业总审计师设置进行了规定，为国有企业建立总审计师制度提供了政策依据 ；9 月，审计署胡泽君审计长在全国内部审计工作座谈会上强调，“国有企业应按规定落实总审计师制度”，同月，审计署成立内部审计指导监督司，专司对内部审计机构进行业务指导，监督内部审计职责履行情况。内部审计指导监督司成立后，开展的一项重要工作就是对国有企业建立总审计师制度进行调研。这些举措为国有企业建立总审计师制度营造了良好的外部环境。
（二）国有企业改革的不断深入为国有企业建立总审计师制度提供良好的组织体系
党的十八大以 来，国有企业改革和现代企业制度建设不断深入推进，中国特色现代国有企业制度不断健全。国资委的有关资料显示，截至目前，中央企业公司制改革全面完成，已有83家建立了规范的董事会，有46家对3300多名经理实现了契约化管理，在控股的81家上市公司实行了股权激励。同时，国有企业坚持党的领导和完善公司治理有机统一在不断深化，实现了党建要求进章程，党组织研究讨论成为董事会、经理层决策重大问题的前置程序，党委书记和董事长实现一肩挑，从议事机制上保证了党组织意图在重大决策中得到体现。这些改革措施的陆续完成，对强化国有企业的独立市场地位，完善公司治理、深化改革来说，具有重要意义，也为国有企业从内部需要出发，在规范的现代法人治理结构下建立总审计师制度，实现在企业党组织、董事会（或者主要负责人）直接领导下开展总审计师工作提供了较为成熟的组织体系。
（三）国有企业内部审计的长足发展为国有企业建立总审计师制度提供了良好的内在条件
党的十八大以来，国有企业改革不断深入，内部审计积极服务企业战略目标，不断完善组织体制，健全制度体系，拓展业务类型，加强质量管理，取得了更大的发展，为国有企业建立总审计师制度提供了内在条件。
一是内部审计组织体制不断完善，许多国有企业建立了董事长、总经理直接领导的审计体制，层级之间实现审计业务统一或分级管理，为国有企业建立总审计师制度，强化内部审计机构的独立性和权威性奠定了基础。
二是内部审计制度体系不断健全，许多国有企业通过制定内部审计章程、内部审计工作手册以及各种专业审计规范等规章制度，明确了总审计师职责，规定了内部审计权限范围，规范了内部审计业务行为，为国有企业建立总审计师制度奠定了基础。
三是内部审计质量管理不断加强，许多国有企业加强了对各类审计项目的过程控制，实施了审计项目质量的复核和考核机制，为其建立总审计师制度、通过审计项目评估总审计师职能作用的发挥、设置总审计师的奖惩标准奠定了基础。
国有企业建立总审计师制度的关键点
当前，国有企业建立总审计师制度虽然具备了一定的基础条件，但从实践来看，国有企业总审计师制度的建立还不够普遍，总体仍处于探索阶段，一些关键问题需要在推进过程中加以关注和解决。
（一）国有企业总审计师的角色定位问题
现行的与总审计师相关的制度规定中，缺乏对总审计师设置的详细规定。从国有企业总审计师制度的实践来看，总审计师的定位不够明确，有些企业的总审计师职责权限取决于企业决策层对内部审计工作的认识。许多企业并没有通过公司章程或内部审计章程对总审计师作出明确的制度性规定，大部分总审计师并非核心决策层成员，管理监督权限相对不高，一定程度上制约了总审计师职能作用的发挥。一些企业还未设立专职总审计师，而是由副总经理或纪委书记兼任，也在某种程度上影响了总审计师的独立性。
因此，在体制机制方面如何保障总审计师的独立性和权威性，是推进总审计师制度需要关注的核心问题。
（二）国有企业总审计师的任职模式问题
从实践看，金融机构总审计师均直接对董事会负责，而国有企业总审计师则较多的是对总经理负责。审计署第11号令强调了内部审计机构在本单位党组织、董事会（或主要负责人）直接领导下开展内部审计工作，但并未对国有企业总审计师的任职作出明确规定。
因此，国有企业总审计师要采取哪种任职模式，是否要对不同规模的企业、处于不同改革进程的企业以及下属二三级企业进行区分，亦是建立总审计师制度需要关注的内容。
（三）国有企业总审计师的职责权限问题
在实践层面，实施总审计师制度的国有企业均将总审计师的职责权限限定在财务审计、内部控制审计、风险管理审计和经济责任审计等方面，业务管理职能相对较少。总审计师应拥有哪些职责权限，如何建立总审计师履职的保障机制，以及怎么充分发挥总审计师的职能作用，同样是总审计师制度的重要内容。
（四）国有企业总审计师的胜任能力问题
从实践看，国有企业的总审计师基本都具有相当高的专业水平，拥有深厚的实践经验以及扎实的理论基础，也正是由于国有企业总审计师具有较强的胜任能力，其任职后才发挥了积极作用。因此，怎样设置总审计师的任职条件，确保把真正有能力、能干事的人选出来，并建立健全科学的考核激励和责任追究机制，是需要重点关注的内容。
审计机关推动国有企业建立总审计师制度的路径建议
审计机关作为内部审计工作的业务指导和监督机构，应积极帮助国有企业解决落实总审计师制度的难题，推动制度落地，尽快以落实总审计师制度为切入点，建立完备的审计监督体系，形成内外部审计监督合力。建议从以下几个方面入手 ：
（一）加强与国有资产监督管理部门的沟通与协作，解决好建立总审计师制度的关键问题
为更好地推动国有企业建立总审计师制度，审计机关应与国有资产监督管理部门加强沟通与协作，明确国有企业建立总审计师制度的迫切性和建立的目标、原则，研究在推动国有企业建立总审计师制度过程中，审计机关和国有资产监督管理部门的角色、分工和组织实施步骤等内容。为给国有企业提供设计总审计师制度的样本和规范，审计机关与国有资产监督管理部门还应在国有企业总审计师试点的基础上，结合国有企业总审计师的调研工作，研究解决推广总审计师制度所涉及的地位、任职模式、职责权限、任职条件等关键问题。
确立总审计师地位和任职模式。首先是考虑国有企业改革实际，建议国有企 业建立直接对董事会负责的总审计师制度，总审计师隶属于董事会，直接对董事会报告工作。这种模式可以保障总审计师的独立性和权威性，便于内部审计工作的开展。同时，在这种模式下，总审计师可以通过列席企业战略决策会议、调阅各类经营管理资料，全面了解企业真实的运营状况，评估企业是否达到预期目标，查找其存在的问题，进而分析原因、提出建议，保障企业战略的高效执行。建议国有企业对分支机构委派总审计师，使各级总审计师工作同部署同落实，真正实现资源整合。
明确总审计师的职责权限。一是促进党和国家重大方针政策、决策部署的贯彻执行。二是承担作为企业高管的相应职责，包括参与集团年度经营计划和业绩考核指标的制定与考核工作等。三是保证内部审计机构有效履职，包括完善制度建设，组织制定审计发展规划和年度工作计划，督促、指导内部审计机构加强审计监督工作，推进企业加强内部控制和风险管理，负责组织审计成果运用的落实和审计质量的监督检查等。四是做好内部审计机构与纪检监察、巡视、人事等部门的配合，以及与外部监督监管部门、社会审计、内部审计社会组织的沟通与联系工作。五是抓好内部审计队伍建设，提升内部审计方法和手段，提高审计质量和效率。
明确总审计师的任职条件。一是具有较高政治素养和政策水平。二是具有较 强的领导能力和较丰富的领导经验，满足担任部门正职不少于3至5年的条件。三是具备必要学识和业务能力，熟练掌握和运用审计、财务、会计、法律知识及其他相关的企业经营管理知识，熟悉国家和企业政策规范。四是熟悉所在行业基本情况，了解本企业业务的各个环节，特别是在财务、人力资源、风险与控制合规等领域具备较为丰富的经验。
（二）建议由国务院办公厅制定国有企业建立总审计师制度的指导意见
完善总审计师制度相关法律法规，是推动国有企业总审计师制度落实的根本。相关部委可以在相关法律法规的设计层面，就国有企业总审计师定位、任职模式、职责权限、任职条件等关键内容制定细则规定。针对国有企业领导班子及三总师副职定员管理、总审计师编制受限的问题，相关部门应进一步加强协调沟通。由于审计机关承担了对国有企业内部审计业务进行指导和监督的职责，相关法律法规中还应明确审计机关对总审计师任免的建议权和对其履职情况的监督权。
（三）采取分步推进的方式推动国有企业落实总审计师制度
推动国有企业建立总审计师制度不宜“ 一刀切”，建议审计机关与国有资产监督管理部门全面考虑国有企业规模、改革进度、内部审计工作开展程度等因素， 采取适当的方式推进。
一是做好试点经验总结和全面推广工作。在前期开展试点的基础上，及时查找问题、总结经验，加大经验推广力度和典型引领作用，使更多的国有企业认识到建立总审计师制度的必要性，从“要我建”转为 “我要建”，加强国有企业建立总审计师制度的自觉和意识，为总审计师制度营造好的外部 氛围。
二是分阶段分层级推进。国有企业规模大、数量多、分布广、业务多元，同时全面铺开并不现实，可采取分阶段分层级的方式进行推进。如先推进中央企业集团建立总审计师制度，再推进在各省（区、市）国资委监管的一级企业建立总审计师制度，同时兼顾集团企业与各子企业建立总审计师制度，最终实现总审计师制度的全覆盖。
（四）加强对总审计师工作的业务指导
审计机关要督促国有企业结合自身实际设立总审计师，并给予必要的指导。对已经建立总审计师制度的国有企业，审计机关可通过内部审计指导监督部门、派出审计机构或相关业务部门实现对总审计师工作和内部审计工作的业务指导。
一是建立审计机关与总审计师之间的日常联系沟通机制。审计机关可定期召开总审计师座谈会，沟通交流审计工作的相关情况及存在的困惑，提出解决的意见建议等 ；还可收集日常联系企业的财务数据、业务数据、内部审计年度计划、审计报告等资料，同时检查监督日常联系企业总审计师工作和内部审计工作。
二是加强对审计计划和审计重点进行指导。审计机关明确总审计师在制定内部审计年度计划和审计重点时，需征求审计机关意见，使计划制定既符合企业内部治理需要，又实现审计资源的整合。审计机关还可在制定年度审计计划时，根据当年计划开展的审计重点，指导总审计师制定本企业的内部审计计划，做好前期调研和准备工作，或就拟关注问题提前与总审计师沟通，为企业确定内部审计工作重点提供参考。
（五）开展对总审计师制度执行情况的监督检查
审计机关应适时开展总审计师制度执行情况的监督检查，选出业绩突出、对促进行业发展有较大影响，或在内部审计领域具有模范带头作用的总审计师，给予表彰奖励 ；对在总审计师带领下履行必要的内部审计程序后，应发现但没发现问题的情况，或总审计师没有按照审计机关的要求布置相关工作，导致出现审计质量问题的情况，审计机关可考虑对总审计师进行诫勉谈话。在检查中，如发现企业建立完善总审计师制度工作不到位，未按规定设置总审计师职位，未授予总审计师必要管理权限，阻碍总审计师行使职权的情况，审计机关应对企业和相关人员进行责任追究。（作者单位系审计署审计科研所）
来源：《审计观察》杂志2020年第4期 有删减
原标题：《审计观察 | 审计机关推动国有企业建立总审计师制度路径探析》