减税与简税｜增值税减税：谨防减收的风险
2019年是“减税年”，与以往的历次减税相比，今年的减税有两个主要区别：一是“大规模”，甚至是“更大规模”，这说的是减税一定会带来减收的，往年的减收更多的是潜在收入下降，而实际的财税收入依然是增长的，今年部分地区可能出现实际收入的下降；二是减税重点集中在增值税，增值税是中国的第一大税种，占全部税收收入的40%，与其他税种不同的是，增值税的征收率一直很高，地方上很难通过强化征管的方式来对冲法定税率的下调，这种减税很容易落到实处。
但是，我们也注意到，为了配合这两年的增值税减税，相关财税部门频繁下发了很多落实减税的文件，例如2018年9月的《关于进一步落实好简政减税降负措施更好服务经济社会发展有关工作的通知》，2019年4月4日的《关于坚决查处第三方涉税服务借减税降费巧立名目乱收费行为的通知》，4月17日的《关于进一步做好减税降费政策落实工作的通知》。需要通过文件的形式反复落实的，说明减税也不像我们想象的那么轻松。
接下来，我们可以梳理一下减税带来的风险，从而更容易理解当下的政策，以及对风险有一个合理的预期和防范。
减了谁的收入
以2019年为例，全年的减税降费规模为20000亿，其中增值税减税8000亿、个税减税4000亿、小微企业减税2000亿、社保减费3000亿、行政和涉企收费减少3000亿，减税占全部规模的70%，依然是减税降费的重头戏。这些数据是从企业层面计算的，并不能直接对应到哪一级政府的财政收入。
中国主要税种的收入都是在政府间分成的，例如增值税收入，中央财政和地方财政各50%，个税的中央比重为60%，社保几乎全是地方收入。按照现有的财政收入分成规则，20000亿的减税降费规模中，我们可以推算一下，其中属于中央财政承担的为8000亿左右，属于地方财政承担的大约为12000亿，即地方财政承担了大约60%减税降费任务。因此，地方政府对减税降费政策的支持，是政策能否“落地”的关键。
另一方面，中国的税收收入中的地区间分布是不平均的，这意味着减税任务在地区间也存在巨大差异。以增值税为例，广东省的增值税占全国的比重最高，达到13.7%，再加上其他5个东部省市（江苏、浙江、上海、山东、北京），这6个地方的增值税占全国的比重超过一半。考虑到这次增值税税率是分档次下调，即制造业下调3个点、交通运输、建筑业等下调1个点、服务业不变。因此，在同样增值税收入的地区，产业结构也会直接影响到收入减少的幅度。我们据此做了一个简单的测算，广东省的减税占全国的比重为14.7%，实际上要高于其现有的增值税收入占比，同样的还有江苏；不过，北京却完全相反，其增值税占比为6.2%，减税占比仅有3.6%，这是因为北京的增值税主要来自于服务业，服务业的基准税率并没有下调。
因此，减税的政策效果，不仅仅取决于地方政府的支持，更取决于发达地方的支持。在以往年份，这些发达地区往往是对中央财政做“净贡献”的地区，这些地区的减收也可能影响到中央实际财力的盈余。
“落地”的风险
关于减税的减收效应，财政学上有一个著名的不可能三角定理。即减税、控制债务风险、积极财政支出，这三个目标不能同时达到，当政策锚定在减税和增加财政支出时，收支缺口就扩大了，需要通过发债来补缺口，此时的债务风险就加大了；当需要控制债务风险和减税时，政府收入端就减少了，此时就无法增加财政支出；当控制了债务风险和增加财政支出时，就需要增加政府税收收入，此时就无法减税。
今年减税政策的落地，实际上就是在这“三角”中做好平衡。现实中的情况更为复杂，中国的地方财政长期采用弹性征收制度，在国地税分设的时候，往往是地方政府先定当年的财政收入增速目标，然后把税收目标作为任务下达给税务部门，上级税务部门再层层分解到基层征管部门，因此在实际操作过程中，“包税制”的现象非常常见。在“包税制”的框架下，减税的效应完全依赖于税收任务的调整。今年的减税政策是在全国“两会”宣布的，但是地方的预算收入目标是在地方“两会”确定的，后者是早于前者的，如果不调整地方预算收入目标，基层税务部门将面临非常尴尬的局面，但是调整地方预算目标又不是那么容易。
因此，第一个“落地”风险，是地方强化其他税种的征管，来对冲增值税的减收效应。与所有企业相关的税种，是增值税和企业所得税两个大税种，前者占全国税收收入的40%，后者占22%，增值税的征管弹性较小，企业所得税的征管弹性非常大。税务部门在核算企业的收入、成本和费用过程中，有非常大的自由裁量权。从这些年的税种收入占比也能看出这个特征，自2010年以来，企业所得税的占比由17%逐步上升至2016年的22%，而同期的三大流转税占比则从52.3%下降至48.8%。
第二个“落地”风险，是地方用“费”替代“税”。最近几年来，财政部门一直对财政收入的“质量”进行考核，实际上也就是税收在一般预算收入中的占比，这个比重越高，说明地方对“非税收入”的依赖度越小，企业的纳税环境更加透明、公正。但是对地方财政来说，费和税都是地方财政收入的构成，一旦地方收入锐减，地方收支压力加大，地方政府就有可能通过收费的形式把减收的部分弥补回来，在现有的框架下，这些收费同样也是合法合规的。我们可以回顾一下2018年各月份的收入变化，会发现1-9月份税收增速为正，此时的非税增速为负，10-12月份的税收增速为负，非税增速就为正了，从趋势来说，非税收入对冲了税收收入的变化。
减收的风险
解决了减税政策的“落地”风险之后，也就意味着减税能够落到实处，从财政收入变化的角度，也就是会直接体现在财税收入的减少。减收之后，同样会产生一些风险，这些风险同样需要提早预防。
第一个减收的风险，是部分地方财政收入的失速。减税带来的减收，如果只是收入增速的下降，而不是绝对规模的下降，所带来的收支压力还相对较小。从现有的减税力度来看，全国层面的财政收入增速会放缓，不过加总层面的数据会掩盖一些特殊地区的风险。以2016年为例，当年的全国财政收入增速为4.5%，具体到各地区，则非常悬殊，其中上海的增速高达16%，陕西和青海则出现了-11%的大幅度减少。今年一季度的财政数据已经有所体现，以上海市为例，今年一季度的收入增速为3.3%，2018年同期增速为6.2%，这还主要是2018年1个点的增值税减税和个税减税，不包括4月份才开始的大规模增值税减税。此次的减税对增值税收入的冲击较大，一些地区特别依赖于16%档次税率的增值税，同时产业结构非常单一，其财政收入有可能出现失速，甚至是减收的风险。
第二个减收的风险，是地方的减支风险。财政收入增速下降，或者说收入规模下降，必然要求对支出规模进行压缩，换句话说，财政支出的压缩是减税政策落到实处的基础。相对于收入减少来说，支出压缩的难度更大，原因在于我们非常清楚从哪里减少收入，却无法判断从哪里压缩支出。财政学理论上经典的尼斯塔克模型，阐述的就是各领域支出规模的膨胀，其支出规模会远远超过合理的水平。减支的过程最忌“一刀切”的指标式压缩，这会使得一些经费紧张的部门难以运转，影响地方政府提供的基本公共服务，因此，减支一定要配合支出结构的优化，这需要高水平的科学决策和管理艺术。
第三个减收的风险，是基层财政的压力加大。中国现有的税收分成，在中央财政和省财政之间有清晰、确定的规则，但在省以下的地方政府之间，则没有统一的规则，并且经常调整。省级政府和市级政府，往往可以利用其行政级别优势，制定出有利于自身的财政分成规则。当地方财政收入增速下降，甚至是收入减少时，上级政府就会对财政分成规则重新调整，通过财政集中的方式挤压基层财力。近十来年，中央财政一直以转移支付的形式对基层财政进行“输血”，但是地方政府分成规则的策略性调整，会在很大程度上抵消中央财政的作用。
综上，一个大国的财政是非常复杂的，涉及不同层级政府、不同地区政府，而这些政府主体之间的差异又非常巨大，任何一个政策的调整，都会带来一系列的衍生反应。减税政策是提振实体经济信心的重要举措，为了最大程度发挥减税政策的杠杆效应，就需要对潜在风险备足预案，确保减税政策既能“落地”，又能“生根”。
（作者范子英为上海财经大学公共经济与管理学院教授）